Goods-finder.ru

Финансовый аналитик
0 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Изменение валюты обязательства

Изменение валюты обязательства

ИЗМЕНЕНИЕ ВАЛЮТЫ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ

В практике финансово-хозяйственной деятельности встречаются ситуации, когда в ранее заключенный договор нужно внести изменения, в частности, изменить валюту обязательств.

Способы замены валюты в обязательстве

Существует несколько способов оформить замену валюты в обязательстве (несколько так называемых бивалютных оговорок).

1. Определение подлежащей оплате суммы в рублях по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон, если валюта долга и валюта платежа различаются. Например, долг номинируется в долларах США, евро, российских рублях и т.п., а платеж осуществляется в белорусских рублях. Законность подобного способа определения суммы денежного обязательства подтверждается в п.1 ст.298 Гражданского кодекса Республики Беларусь (далее — ГК), согласно которому в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах.

Отдельную группу составляют различные мультивалютные, индексные и другие оговорки, которые предусматривают пересчет суммы денежного обязательства в случае изменения стоимости согласованной сторонами валютной корзины, публикуемые экспертами индексов и др. Хотя белорусским законодательством такая ситуация прямо не предусмотрена (чаще всего имеет место в крупных инвестиционных проектах, как правило, долгосрочных), подобный метод определения «цены» договора законодательству не противоречит: п.2 ст.394 ГК допускает, что изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законодательством либо в установленном законодательством порядке. Причем в результате пересчета меняется только сумма, но не валюта платежа.

2. Определение обязательства должника как альтернативного (ст.301 ГК). Предоставляется право одной из сторон исполнить обязательство в одной либо другой валюте. По умолчанию право выбора валюты платежа будет принадлежать должнику, но в договоре его можно передать кредитору или даже третьему лицу. В таком случае в договоре должны определяться фиксированные суммы обязательств в обеих валютах либо курс пересчета.

В тех случаях, когда выбор валюты платежа принадлежит должнику, смысл такого альтернативного обязательства — облегчить исполнение именно ему. Если же право выбора валюты передано кредитору, это, скорее, дополнительная гарантия для него (такое право даже можно рассматривать в качестве способа обеспечения исполнения обязательств, особенно если сумма фиксированная либо курс пересчета договорной, а не текущий).

3. Формулировка обязательства должника как факультативного. Например, расчет по договору предусматривается в долларах США, однако в случае невозможности приобретения их на внутреннем валютном рынке платеж осуществляется в белорусских рублях. Факультативные обязательства непосредственно ГК не урегулированы, но их законность никогда не отрицалась. Выбор исполнения по факультативным обязательствам принадлежит должникам.

4. Внесение изменений в первоначальный текст договора. В трех предыдущих случаях возможность использования иной валюты оговаривалась уже в момент заключения договора. Однако может возникнуть ситуация, когда в момент заключения договора валюта платежа была избрана одна, но к моменту исполнения денежного обязательства возникла необходимость ее замены. В таких случаях в первоначальный текст договора вносятся изменения.

С юридической точки зрения это может означать новацию или обычное дополнительное соглашение, изменяющее одно из условий ранее заключенного договора (замена исполнения).

Новация (ст.384 ГК) — замена первоначального обязательства, существовавшего между сторонами, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения.

Очень близок к новации еще один способ прекращения обязательств — отступное, который окончательно прекращает договорные отношения между сторонами, а не заменяет одно обязательство другим (например, рублевая задолженность по кредиту полностью погашается валютой). С точки зрения валютного законодательства отступное не отвечает формулировкам пп.7-13 Правил проведения валютных операций, утвержденных постановлением Правления Национального банка Республики Беларусь от 30.04.2004 № 72 (далее — Правила № 72), но по смыслу к отступному должны применяться установленные в них требования.

В обычном дополнительном соглашении, изменяющем одно из условий ранее заключенного договора (замена исполнения), валюта обязательства не составляет предмет договора. Это значит, что в тех денежных обязательствах, в которых передача определенной валюты составляет сам предмет обязательства (заем, кредит и другие банковские сделки), правильнее использовать конструкцию новации, тогда как в других случаях, когда денежное обязательство является вспомогательным элементом сделки, может заключаться дополнительное соглашение к основному договору.

Указанные юридические тонкости могут влечь достаточно серьезные правовые последствия, поскольку по умолчанию новация прекращает все дополнительные (акцессорные) обязательства к новируемому, такие как залог, поручительство, неустойка и др., тогда как дополнительное соглашение не прекращает действия обеспечений.

5. Замена уплаты иностранной валюты уплатой соответствующего эквивалента в национальной валюте. Во всех четырех предыдущих случаях право замены валюты вытекало из договора, но возможно, чтобы оно следовало непосредственно из актов законодательства. Речь идет о так называемом праве субституции — праве заменить иностранную валюту уплатой соответствующего эквивалента в национальной. Это право — вызванная интересами денежного обращения специальная льгота для должников по обязательствам в иностранной валюте, закрепленная в законодательствах многих стран. Хотя право субституции логически вытекает из части шестой ст.28 Банковского кодекса Республики Беларусь (далее — БК), не допускающей ограничения сферы обращения национальной денежной единицы, в белорусском законодательстве оно прямо закреплено только в части первой ст.41 Закона Республики Беларусь от 13.12.1999 № 341-З «Об обращении переводных и простых векселей» (далее — Закон № 341-З). Экономической предпосылкой права субституции у должника является стремление уменьшить спрос на иностранную валюту в целях поддержания своей собственной. Должник также экономит на банковских комиссиях при проведении валютно-обменной операции, одновременно перенося связанные с нею издержки на кредитора. Кроме того, на последнего переносятся риски, связанные с неблагоприятным изменением курса до момента приобретения иностранной валюты.

Право субституции не создает альтернативного обязательства с правом выбора для должника предмета исполнения: обязательство, направленное на уплату иностранной валюты, остается в силе (валюта долга неизменна), меняется лишь валюта платежа.

Применение права субституции может быть исключено путем использования «оговорки эффективного платежа», которая также позаимствована из вексельного законодательства (часть третья ст.41 Закона № 341-З).

Специальные положения, касающиеся возможности изменения валюты денежного обязательства, закреплены в пп.7-13 Правил № 72. Суть их представлена в таблице.

Таблица

Валютные активы и обязательства: трудности перевода

Бухгалтерский учет курсовых разниц, возникающих при оценке таких объектов

Для руководства договоры в валюте означают выход компании на международные рынки или проверенный способ застраховаться от неприятных сюрпризов, связанных с нестабильностью отечественной экономики. А у бухгалтеров срабатывает тревожная кнопка: «Валюта? Как бы не ошибиться!». К тому же в коротеньком ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте » утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н не всегда сразу находится решение всех задач, которые жизнь подбрасывает бухгалтеру. Поищем правильные ответы вместе.

Какие активы и обязательства считаются выраженными в валюте

Только представьте, какая началась бы чехарда в бухгалтерии, если бы имущество и обязательства разрешили одновременно учитывать в долларах, евро и какой угодно другой валюте. Именно для того чтобы этого не случилось, все записи в российском бухучете и отчетности делаются в рубля х п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» . Значит, вам нужно стоимость активов и обязательств, выраженных в валюте, перевести в родные российские рубли. Для этого достаточно умножить сумму в валюте на курс, установленный Центральным банком РФ или договоро м п. 5 ПБУ 3/2006, утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н . В некоторых случаях такой пересчет нужно делать неоднократно, тогда из-за изменения курса валют возникают разницы, которые так и называются — курсовые.

В ПБУ 3/2006 написано про учет активов и обязательств, выраженных в иностранной валюте. Но когда активы становятся выраженными в валюте?

Во-первых, к таким активам относится сама валюта (в кассе или в банке на валютном счете).

Во-вторых, это активы (приобретаемые товары, ценные бумаги, права требования), договорная цена которых установлена в валюте.

В-третьих, это дебиторская задолженность по договорам, цена которых установлена в иностранной валюте.

В-четвертых, если величина займа в договоре установлена в валюте, то у заимодавца такой заем — это актив, выраженный в валюте.

С активами разобрались, переходим к обязательствам. Обязательство, как правило, возникает из договор а п. 2 ст. 307 ГК РФ . Та валюта, в которой названо обязательство по договору, — это валюта долга. А валюта, в которой обязательство должно быть оплачено, — валюта платеж а п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 04.11.2002 № 70 . Значит, если обязательство установлено в валюте, а оплачивается рублями, оно все равно считается валютным.

Например, если товар по договору стоит 1000 евро, а покупатель заплатит за него 40 000 руб., то такая кредиторка у покупателя — обязательство в валюте.

И наоборот: если цена по договору составляет 30 000 руб., а платить за него будут в долларах, то у покупателя задолженность за товары — не валютное, а рублевое обязательство. Но валюту, которая поступит на счет, российский продавец будет учитывать с применением ПБУ 3/2006.

Читать еще:  Код валюты в лицевом счете занимает

Проверяем, нужно ли пересчитывать стоимость актива или обязательства

Как мы уже говорили, стоимость всех активов и обязательств, выраженных в валюте, нужно пересчитать в рубли по крайней мере один раз, при принятии к учет у п. 9 ПБУ 3/2006 .

Некоторые активы, например товары, после этого больше не переоцениваютс я п. 9 ПБУ 3/2006 .

Однако валютную стоимость других объектов придется неоднократно корректировать в связи с изменением курса рубля. В частности, дебиторскую и кредиторскую валютную задолженность нужно пересчитать в рубли на дату совершения каждой операции и на последнее число отчетного период а п. 7 ПБУ 3/2006 .

Как проверить, подлежит ли какой-то конкретный актив или обязательство последующему пересчету или нет? В первую очередь смотрим в ПБУ 3/2006. Если нужного вам валютного актива или обязательства там нет, то квалифицировать его поможет МСФО 21 «Влияние изменений обменных курсов валют » п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н . По нему в рубли на дату совершения каждой операции и на последнее число отчетного периода пересчитываются только денежные статьи. Денежные статьи — это деньги или те активы и обязательства, которые предполагают право получить (или обязательство предоставить) фиксированное или определяемое по неким правилам количество денег.

Все остальные статьи — неденежные. Они предполагают поступление или выбытие иных активов (товаров, работ, услуг, имущественных прав) или суммы денег, не поддающейся предварительному измерению. Такие статьи пересчитывать не нужно. Это правило установлено не случайно. Дело в том, что курс иностранной валюты может повлиять только на величину денежной суммы, которую должна выплатить или получить организация. А на неденежные статьи изменение курса валюты никак не влияет, значит, ни доходы, ни расходы в бухгалтерской отчетности отражать не нужн о п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н; п. 2 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н .

Сейчас лихорадит все ведущие мировые валюты. И бухгалтеру нужно быть особенно внимательным, чтобы не пропустить даты пересчета активов или обязательств и не забыть отразить внушительные разницы

Причем это проверочное правило не противоречит ПБУ 3/2006, а только дополняет его. Потому что хотя принцип денежных и неденежных статей прямо не установлен в ПБУ, но активы и обязательства, подлежащие пересчету согласно отечественному стандарту, — это именно денежные статьи. Смотрите, регулярно пересчитываются валюта в кассе и на банковских счетах, дебиторка и кредиторка, погашаемые деньгами, векселя и облигации (потому что сумму, которую получит держатель по этим ценным бумагам, можно рассчитать ) п. 7 ПБУ 3/2006 . Единожды пересчитывается в рубли и больше не меняется стоимость неденежных активов — основных средств и МП З п. 9 ПБУ 3/2006 .

C помощью правила денежных и неденежных статей легко объяснить, почему не пересчитывается сумма авансо в пп. 7, 9, 10 ПБУ 3/2006 . Если организация оплатила товары авансом, покупатель ожидает поступления товаров, а не денег. Обязательство продавца тоже неденежное, он готовится поставить товары. Поэтому авансы переводятся в рубли один раз — на дату платежа (получения ) п. 9 ПБУ 3/2006 .

Давайте применим правило денежных и неденежных статей к активам, о которых не сказано прямо в ПБУ 3/2006. Например, нематериальные активы — это неденежная статья. Приобретенные права требования — денежная статья, ведь новый кредитор ожидает от должника поступления определенной суммы денег.

А как правильно квалифицировать обязательства подотчетников перед организацией? Мы задали этот вопрос специалисту Минфина.

Из авторитетных источников

“ Вопросы о том, являются ли обязательства или требования денежными или нет, касаются именно статей, признаваемых в бухгалтерском балансе. Я считаю, что задолженность подотчетных лиц не должна там признаваться. Находящиеся у подотчетного лица деньги остаются деньгами организации до тех пор, пока они не потрачены. Ведь за деньги, находящиеся в кассе, тоже отвечает подотчетное лицо — кассир. Но никому не приходит в голову отражать эти деньги в балансе как дебиторскую задолженность кассира. Думаю, что с подотчетниками должна применяться такая же логика. Поэтому иностранная валюта, выданная подотчетнику, должна пересчитываться на отчетные даты, так же как деньги в кассе.

При решении вопросов пересчета валютных активов и обязательств в рубли следует обратить внимание на позицию профессионального сообщества. В частности, эти вопросы подробно изложены в Толковании Р81 «Пересчет валютных активов и обязательств в рубли» (принято Комитетом по толкованиям 17.09.2008, утверждено в итоговой редакции 29.10.2008) ” .

Вывод

Если вы сомневаетесь, нужно ли пересчитывать на отчетную дату валютные активы или обязательства, просто проверьте, денежные они или нет.

Приведем примерный перечень денежных и неденежных статей, выраженных в иностранной валюте или условных единицах.

Займы, выданные в иностранной валюте (или в рублях, если величина займа выражена в у. е.)

Финансовые вложения в ценные бумаги (которые будут погашены определенной суммой денег)

Полученные займы в иностранной валюте (или в рублях, если величина займа выражена в у. е.)

Резервы под оценочные обязательства (подлежащие погашению в валюте или у. е.)

Кредиторская задолженность (погашаемая деньгами)

Доходные вложения в материальные ценности

Предоплата (аванс) за товары, работы, услуги

Займы, выданные в неденежной форме

Права на доли в капитале других организаций, выраженные в иностранной валюте

Финансовые вложения в акции

Полученные займы в неденежной форме

Пример. Определение выручки и стоимости товара при 100%-й предоплате по договору в у. е.

/ условие / Продавец и покупатель договорились о поставке товаров на сумму, эквивалентную 10 000 у. е., без НДС, 1 у. е. = 1 долл. США. Товары отгружаются после полной предоплаты. 01.08.2011 покупатель перечислил деньги. Продавец отгрузил товары, а покупатель их оприходовал на склад 23.09.2011. Курс у. е. на 01.08.2011 составил 20 руб., на 23.09.2011 — 29 руб.

/ решение / В бухучете будут сделаны следующие проводки.

Изменение валюты обязательства: какая-то разница

Нынешняя ситуация в экономике все чаще порождает бухгалтерские проблемы не только ранее не встречавшиеся, но и в рамки действующего законодательства вписывающиеся с трудом. Одна из таких проблем — возврат валютных кредитов в связи с девальвацией. Об этом много говорят предприниматели и финансисты, банкиры и эксперты. Поскольку рост суммы возврата и процентов в пересчете на рубли растет, выход из положения видится им в изменении валюты обязательств в договорах. Например, предприятие, взявшее ранее валютный кредит, и банк стараются договориться о том, что данная задолженность будет переведена в рубли.

Иногда это удается. Руководство предприятия надеется таким образом избежать дополнительных потерь, связанных с девальвацией рубля, а банк — проблем с возвратом кредита, ибо не хочет портить свой баланс проблемными долгами. И обе стороны уверены, что уменьшили к взаимной выгоде свои валютные риски.

Правда, на практике условием такого дополнительного соглашения нередко является перевод суммы долга в белорусские рубли по договорному курсу, отличающемуся от курса Нацбанка. Например, формулировка может выглядеть так: «Изменить денежные обязательства кредитополучателя, выраженные в долларах США, на денежные обязательства, выраженные в белорусских рублях, по согласованному сторонами курсу». То есть если задолженность по кредиту на дату подписания соглашения — 1 апреля составляла, к примеру, 85 тыс. USD (по курсу Нацбанка — 2829 Br/USD), а переводится в рубли по договорному курсу 3100 Br/USD, то при пересчете образуется разница в размере 23 035,0 тыс.Br. И у бухгалтера предприятия возникает вопрос, как отразить эту сумму в бухгалтерском и налоговом учете?

При переоценке кредиторской задолженности по кредиту в иностранной валюте в порядке, установленном подпунктами 1.1, 1.2 Декрета Президента от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц» и Инструкцией по бухгалтерскому учету активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте, утв. постановлением Минфина от 27.12.2007 № 199, курсовая разница между курсами Нацбанка на дату предыдущей переоценки и на дату заключения дополнительного соглашения относится на счет 97 «Расходы будущих периодов» с последующим списанием в установленном порядке на внереализационные расходы или увеличение стоимости основных средств.

Напомним, что согласно п.2 Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации», утв. постановлением Минфина от 26.12.2003 № 181, курсовыми признаются разницы, возникающие при оценке в белорусских рублях имущества и обязательств организации, выраженных в иностранной валюте, в связи с изменением устанавливаемых Нацбанком РБ официальных курсов иностранных валют к белорусскому рублю. Применение иных методов оценки обязательств допускается в случаях, предусмотренных законодательством РБ. Но в последнем-то как раз ничего не сказано ни о правилах оценки и переоценки в бухучете обязательств по договорному курсу, ни о случаях, когда обязательства перестают выражаться в инвалюте.

Вместе с тем п.1 ст.298 Гражданского кодекса допускает предусматривать в денежном обязательстве, что оно подлежит оплате в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая оплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или «у.е.» на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законодательством или соглашением сторон. При этом разницы в белорусских рублях, возникающие при расчетах по обязательствам, оплата которых осуществляется в белорусских рублях в сумме, эквивалентной определенной договором сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах, считаются согласно п.2 Инструкции № 181 суммовыми и учитываются в составе внереализационных доходов и расходов. Кроме того, считается суммовой и отражается в порядке, установленном для суммовых разниц, также разница в иностранной валюте, возникающая при расчетах по обязательствам, выраженным в иностранной валюте, размер которых определяется исходя из эквивалента иной иностранной валюты или условной денежной единицы.

Читать еще:  Переоценка валюты на конец месяца проводки

Если бы в допсоглашении говорилось, что «денежные обязательства кредитополучателя, выраженные в долларах США, оплачиваются в белорусских рублях по фиксированному курсу ________ рублей за 1 доллар», разница между курсом на дату подписания соглашения и договорным курсом считалась бы суммовой и учитывалась в установленном порядке. В нашем же случае ситуация совершенно иная: допсоглашение предусматривает не оплату обязательства, выраженного в иностранной валюте, в белорусских рублях по договорному курсу, а изменение валюты самого обязательства, ранее номинированного в долларах или евро, на белорусский рубль. Таким образом, речь идет об изменении условий кредитного договора.

Согласно ст.11 Закона «О бухгалтерском учете и отчетности» обязательства принимаются на бухгалтерский учет на основании сумм, указанных в договорах, исполнительных документах или иных документах на дату возникновения обязательств. А при изменении договора (в данном случае — одного из его условий в соответствии с допсоглашением), как указано в п.2 ст.423 ГК, обязательства сторон продолжают действовать в измененном виде. Если бы речь шла о задолженности по договору купли-продажи, поставки, подряда и т. п., то изменение валюты обязательства повлекло бы увеличение размера этого обязательства в связи с применением договорного курса. А это означает изменение цены такого договора, что допускается п.2 ст.394 ГК. И было бы логично предположить, что образовавшаяся разница должна быть отнесена на увеличение стоимости приобретаемых товаров, работ и услуг, поскольку стоимость активов, приобретенных за плату, определяется согласно той же ст.11 Закона, путем суммирования стоимости активов, указанной в первичных учетных документах, и фактически произведенных затрат, связанных с их приобретением.

Но в нашем случае речь идет о кредитном договоре, по которому банк обязуется предоставить денежные средства (кредит) другому лицу (кредитополучателю) в размере и на условиях, предусмотренных договором, а кредитополучатель обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее. Привязать сумму, возникшую при изменении валюты обязательства по договорному курсу, к стоимости каких-либо активов, работ или услуг здесь гораздо сложнее.

Получается, что расходы по изменению валюты обязательств в сумме разницы между курсом изменения обязательств и курсом Нацбанка ни под одну известную статью затрат или внереализационных расходов не подходят. Как же быть?

По мнению Минфина, «образовавшаяся при переводе валюты обязательства по кредиту с евро или доллара в белорусские рубли разница отражается по счету 97 «Расходы будущих периодов» и списывается на счет 92 «Внереализационные доходы и расходы» в порядке, установленном организацией». Можно предположить, что этот порядок должен соответствовать нормам п.21 Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», утв. постановлением Минфина от 26.12.2003 № 182, предусматривающим, что иные убытки и потери, включенные во внереализационные расходы, признаются в бухучете по мере их образования, выявления, перечисления. Таким образом, было бы правильно списывать образовавшуюся разницу равномерно в течение срока погашения кредита по мере перечисления платежей банку.

Заметим, что Минфин не счел возможным именовать образуемую при изменении валюты обязательства разницу ни суммовой, ни курсовой, поскольку она ни той, ни другой по определению не является. Отнести ее на счет 92 позволяет лишь категория «прочие доходы и расходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией товаров, продукции, работ, услуг и иного имущества, признаваемые внереализационными», упомянутая в Типовом плане счетов.

Но для предприятий важно знать, можно ли учитывать такие суммы при исчислении налога на прибыль. Между тем ст.2 Закона от 22.12.1991 № 1330-XII «О налогах на доходы и прибыль» позволяет учитывать для целей налогообложения в составе внереализационных расходов именно отрицательные курсовые разницы, возникающие при переоценке имущества и обязательств в порядке, установленном законодательством, если иное не установлено настоящим Законом, и отрицательные суммовые разницы, возникающие в связи с погашением дебиторской или кредиторской задолженности. Если же данная разница ни курсовой, ни суммовой не является, остается лишь надеяться, что ее, исходя из определения расходов от внереализационных операций для целей налогообложения, можно отнести к категории «другие расходы, не связанные с производством и реализацией продукции, товаров (работ, услуг)», упомянутой в части 21 п.2 ст.2 Закона № 1330-XII. Если проверяющие с этим согласятся

IAS 21 — Как изменить функциональную валюту учета?

Иногда международным компаниям приходится менять свою функциональную валюту. Рассмотрим на примере, в каких случаях и каким образом происходит изменение функциональной валюты и валюты представления в соответствии с МСФО.

Для международных производственных групп характерны операции в иностранной валюте. Когда их объем возрастает, влияние на прибыль или убыток от постоянной конвертации операций в местную валюту может стать огромным.

Рассмотрим пример деятельности подобной компании. Допустим, что в последние годы компания, базирующаяся в ЕС, закупала сырье и материалы у своего материнского предприятия, производила полуфабрикаты на месте, а затем продавала эти полуфабрикаты другой компании группы.

По-видимому, группа просто использовала местную компанию в качестве производственной площадки из-за более низкой стоимости рабочей силы.

И закупки, и продажи осуществлялись в евро.

Однако основной и единственный заказчик в последний период изменился из-за некоторых изменений в структуре группы.

В результате этого изменения местная компания закупала сырье в евро, но 100% ее продаж новому заказчику осуществлялось в фунтах.

Такая ситуация по сути может означать изменение функциональной валюты.

Рассмотрим, как в подобном случае компании следует осуществлять изменение функциональной валюты в соответствии с МСФО, а также разберем несколько практических вопросов, связанных с таким изменением.

Обращаем внимание, что здесь не рассматриваются валюты гиперинфляционной экономики.

В чем разница между функциональной валютой и валютой представления отчетности?

Напомним, что есть большая разница между функциональной валютой и валютой представления:

Функциональная валюта (англ. ‘functional currency’) — это валюта основной экономической среды, в которой вы работаете.

Ваша функциональная валюта — это не вопрос вашего выбора, а условия вашей основной экономической среды.

Вы должны определить функциональную валюту путем тщательной оценки таких факторов, как основная валюта, в которой вы осуществляете продажи, закупки и т.д.

Фактически, функциональная валюта — это основная валюта, в которой вы ведете свои учетные записи и осуществляете сделки.

Валюта представления (англ. ‘presentation currency’) — это валюта, в которой вы представляете свои финансовые отчеты.

Валютой представления может быть любая валюта, которую вы выберете.

Приведенная ниже схема иллюстрирует эту разницу.

Когда следует менять функциональную валюту?

Прежде всего, вы должны оценить свою основную экономическую среду, чтобы определить свою функциональную валюту.

Другими словами, вам необходимо оценить экономические последствия соответствующих операций, событий и условий, имеющих для вас значение.

Однако иногда эти основные операции, события или условия меняются, и в этом случае изменяется и ваша функциональная валюта.

В нашем примере с производственной компанией произошло именно это: производственная компания сменила единственного клиента и была вынуждена продавать свою продукцию в фунтах, а не в евро.

Поскольку продажи были основным фактором, определяющим функциональную валюту (так как закупки и стоимость рабочей силы осуществлялись в разных валютах и ​​в меньшем количестве операций), компания должна учитывать изменение функциональной валюты.

В какой именно момент нужно менять функциональную валюту?

Это должно произойти в ту конкретную дату, когда обстоятельства изменились.

В нашем примере компания точно знала, когда она прекратила продавать в евро и начали продавать в фунтах — так что это и будет конкретной датой.

Однако иногда бывает так, что изменение не является немедленным. Это может произойти постепенно в течение некоторого периода времени.

В этом случае вам необходимо применить свое оценочное суждение и определить соответствующую дату изменения.

Небольшой совет: это лучше делать в первый день вашего отчетного периода (если не хотите создать себе дополнительные сложности).

Итак, если ваш отчетный период начинается 1 января, сделайте это 1 января.

Потому что вам будет легче пересчитать все остатки в валюту представления в начале отчетного периода (вы будете иметь дело с пересчетом из одной функциональной валюты, а не из двух разных функциональных валют в течение одного и того же периода).

Как изменить функциональную валюту?

Стандарт МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» требует применения всех процедур, связанных с изменением функциональной валюты, перспективно с даты изменения (см. параграф 35).

Читать еще:  Код 10100 валютный контроль

Т.е. пересчитывать предыдущий период не нужно.

Вам просто нужно пересчитать все статьи активов и пассивов в новую функциональную валюту, используя обменный курс на дату изменения.

Для немонетарных статей эта сумма будет новой первоначальной (исторической) стоимостью статьи. Это означает, что вам НЕ НУЖНО делать пересчет в конце года по курсу на конец периода.

Например, допустим, что ваша функциональная валюта — EUR.

Вы решили изменить свою функциональную валюту на USD 1 января 2019 года, когда обменный курс составлял 1 145 долларов USD/EUR.

На вашем балансе есть основные средства стоимостью EUR 10 000 по состоянию на 1 января 2019 года.

После изменения функциональной валюты их стоимость составит USD 11 450, и это будет новая первоначальная стоимость основных средств (без дальнейшей валютной переоценки в функциональной валюте).

Как представить сравнительные данные при изменении функциональной валюты?

Если вы меняете свою функциональную валюту и всегда представляете свою финансовую отчетность в той же валюте (т.е. валюта представления соответствует функциональной валюте), то на самом деле мы сталкиваемся с двумя изменениями:

  • Изменение самой функциональной валюты — как описано выше, вы должны внести это изменение перспективно без пересчета предыдущих периодов.
  • Изменение валюты представления — изменение валюты представления рассматривается как изменение учетной политики и должно применяться ретроспективно.

Представьте, что вы представили отчетность в EUR в прошлом году. Ваша новая функциональная валюта — USD, и вы планируете представлять свои финансовые отчеты в USD.

Таким образом, вам необходимо пересчитать свою сравнительную финансовую отчетность в USD с использованием соответствующих обменных курсов за сравнительный отчетный период.

Теперь, если вы решите представлять отчетность в EUR, несмотря на то, что ваша новая функциональная валюта — USD, вы будете использовать правила МСФО (IAS) 21 для пересчета сумм в вашей функциональной валюте в валюту представления, как описано здесь: IAS 21 — Как учитывать влияние изменений валютных курсов.

Объясним вышесказанное на примере.

Пример изменения функциональной валюты и валюты представления.

1 января 20×2 года компания ABC изменила свою функциональную валюту с EUR на USD и решила представить свою финансовую отчетность за 20×2 год в новой функциональной валюте — USD.

Финансовая отчетность за 20×1 год была представлена ​​в EUR (предыдущая функциональная валюта).

Рассмотрим, как ABC необходимо внести изменения в функциональную валюту и как представить сравнительные суммы в финансовой отчетности за 20×2 год.

Финансовая отчетность ABC по состоянию на 31 декабря 20×1 года в евро выглядит следующим образом:

Активы

Итого, активы

290 000

Капитал и обязательства

Собственный капитал

Обязательства

Итого, капитал и обязательства

-290 000

Прибыль до налогообложения

24 000

Налог на прибыль

Чистая прибыль

20 000

Обменные курсы USD/EUR:

  • 31 декабря 20×0: 1,05
  • 31 декабря 20×1: 1,17 (аналогично 1 января 20×2)
  • Средний за 20×1: 1,08
  • При выпуске акционерного капитала: 1,21

Давайте разберемся с этой ситуацией шаг за шагом.

Учет изменения функциональной валюты.

Прежде всего, компания ABC должна учесть изменение своей функциональной валюты на дату изменения — 1 января 20×2 года.

Поэтому ABC необходимо пересчитать все активы и обязательства в USD, используя курс на дату изменения — 1 января 20×2 года.

Как насчет статей собственного капитала, таких как акционерный капитал и нераспределенная прибыль?

В параграфе 37 МСФО (IAS) 21 четко сказано: вы должны применять обменный курс на дату изменения ко всем статьям (следовательно, и к статьям капитал), и эта сумма станет их исторической стоимостью.

Фактически, изменение функциональной валюты НЕ является изменением в учетной политике, и поэтому ретроспективный пересчет, то есть оценка акционерного капитала в новой функциональной валюте до этого изменения (с использованием курса на момент его выпуска), НЕ будет достоверно представлять акционерный капитал на момент изменения.

Тем не менее, здесь все еще есть своего рода противоречие, и даже можно встретить оценку акционерного капитала и других статей собственного капитала с использованием курса на дату операции вместо курса на дату изменения.

Но такой подход просто не соответствует IAS 21.

Вот живой пример финансовой отчетности компании, которая в 2016 году изменила свою функциональную валюту с NOK (норвежские кроны) на EUR.

Следующая таблица демонстрирует пересчет:

Итого

Отчет о финансовом положении ABC на 1 января 20×2 в новой функциональной валюте будет выглядеть следующим образом:

Активы

Итого, активы

339 300

Капитал и обязательства

Собственный капитал

Обязательства

Итого, капитал и обязательства

-339 300

В течение 20×2 года все операции будут регистрироваться в новой функциональной валюте — USD, а в конце 20X2 года компании ABC потребуется:

  • Пересчитать все монетарные статьи активов и обязательств, выраженные в валютах, отличных от USD, в валюту USD по обменному курсу на конец периода;
  • Включить немонетарные статьи по их историческому курсу;
  • Пересчитать все статьи доходов и расходов в валютах, отличных от USD, валюту USD по обменному курсу на дату совершения операции.

Учет изменения валюты представления.

Как я уже упоминалось выше, изменение валюты представления — это изменение учетной политики, и оно применяется ретроспективно.

На конец 20×2 года новая валюта представления — USD, совпадает с функциональной валютой, поэтому нет необходимости что-либо пересчитывать.

Однако для сравнительной финансовой отчетности необходимо пересчитать суммы в EUR с использованием тех же обменных курсов, как если бы ABC всегда представляла свою финансовую отчетность в USD.

  • Все активы и обязательства будут пересчитаны в USD по курсу закрытия на 31 декабря 20×1,
  • Все статьи прибылей или убытков будут пересчитаны в USD по курсу на дату совершения операции (мы будем использовать средний курс за 20×1 год в качестве приемлемого приближенного значения),
  • Все статьи капитала будут пересчитаны по их историческим курсам.

Обратите внимание, что по статье нераспределенной прибыли у нас есть только сумма в EUR 20 000 — такая же, как прибыль за 20×1 год.

В нашем примере ситуация намеренно упрощена, поэтому теперь нужно просто пересчитать полную сумму нераспределенной прибыли по среднему курсу за 20×1 год — тому же самому курсу, который вы использовали бы для пересчета ваших доходов и расходов.

На практике, когда имеется больше компонентов нераспределенной прибыли, вам необходимо отслеживать и показывать каждый компонент по соответствующему курсу (например, прибыль за 20×0 по среднему курсу за 20×0 и т. д.).

Пересчет будет выглядеть следующим образом:

Изменение валюты обязательства

НОВЫЙ ПОРЯДОК ПЕРЕСЧЕТА СТОИМОСТИ АКТИВОВ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВ, ВЫРАЖЕННЫХ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

Консультант-эксперт по бухгалтерскому
учету и налогообложению
О.А. Курбангалеева

Приказом Минфина России от 25.12.2007 № 147н внесены изменения в Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006).
Напомним, что ПБУ 3/2006 определяет порядок:

Год назад это Положение уже пересматривалось специалистами Минфина России. Приказом от 27.11.2006 № 154н была утверждена новая редакция этого ПБУ, которая применяется начиная с отчетности за 2007 год.
Согласно новой редакции ПБУ 3/2006 в понятие «иностранная валюта» включаются как иностранная валюта (валюта, отличная от валюты Российской Федерации — рублей), так и условные денежные единицы. А понятие «курсовая разница» объединяет в себе как курсовые, так и бывшие суммовые разницы.
Таким образом, в настоящее время действуют единые правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности стоимости активов и обязательств, выраженной в иностранной валюте или в условных денежных единицах, а также единый порядок пересчета их стоимости для учетных целей в валюту Российской Федерации — рубли.

Средний курс иностранной валюты

Пересчет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, на отчетную дату по-прежнему необходимо проводить, используя официальный курс ЦБ РФ, установленный на отчетную дату.
Стоимость активов и обязательств, которая выражена в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу иностранной валюты к рублю, установленному Центральным Банком РФ на дату пересчета.
Для пересчета стоимости актива или обязательства, подлежащей оплате в рублях, организации могут применять иной курс, установленный законом или соглашением сторон (п. 5 ПБУ 3/2006).
Проект изменений в ПБУ 3/2006 предусматривает возможность пересчета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, по среднему курсу, рассчитанному за месяц или за более короткий срок.
При этом использовать средний курс иностранной валюты организации можно в том случае, если официальный курс иностранной валюты к рублю, который устанавливался Центральным Банком РФ, в расчетном периоде менялся несущественно, а организация совершает большое число однородных операций.
Такие дополнения внесены пунктом 6 ПБУ 3/2006.
Аналогичное положение содержится и в Международных стандартах финансовой отчетности (п. 22 IAS 21 «Влияние изменения валютных курсов»). В частности, IAS 21 допускает возможность пересчета всех операций в иностранной валюте, осуществленных за неделю или за месяц, по среднему курсу за этот же период. Но при значительных колебаниях обменных курсов использование среднего курса за период представляется нецелесообразным.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ
В новой формулировке пункта 6 ПБУ 3/2006 содержится несколько оценочных значений, критерии которых не устанавливаются стандартом:

Ссылка на основную публикацию
Adblock
detector